… deshalb gilt das Betriebsrentengesetz für ihn nicht, er hat daher keinen Anspruch auf Entgeltumwandlung – und bekommt er doch eine, dann müssen Rückstellungen zurückhaltender gebildet werden. Das steht in einem in der bAV berühmt-berüchtigten Steuer-Paragraphen ausdrücklich so drin, und auch das Grundgesetz wird dadurch nicht verletzt. Zumindest hat dies das höchste Finanzgericht vor vier Monaten entschieden, und das Urteil liegt nun vor.
In München im Mai war streitig, ob bei einer vertraglich vereinbarten unverfallbaren Pensionszusage mittels Entgeltumwandlung an einen Allein-GGF der Teilwert-/Barwertvergleich nach § 6a Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 S. 1 Halbsatz 2 EStG zur Anwendung kommt (wie es bei einer Entgeltumwandlung an einen Arbeitnehmer der Fall ist).Die Leitsätze des Gerichts in dem Verfahren XI R 9/19, entschieden am 27. Mai 2020, sind eindeutig:
1. Der Ansatz einer Pensionsrückstellung nach § 6a Abs. 3 S. 2 Nr. 1 S. 1 Halbsatz 2 EStG setzt eine Entgeltumwandlung i.S. von § 1 Abs. 2 BetrAVG voraus. Diese Voraussetzung ist nicht erfüllt, wenn eine GmbH ihrem Allein-GGF eine Versorgungszusage aus Entgeltumwandlungen gewährt, da der Allein-GGF der GmbH kein Arbeitnehmer i.S. des § 17 Abs. 1 Satz 1 oder 2 BetrAVG ist.
2. Die darin liegende Bevorzugung von Pensionsrückstellungen für Arbeitnehmer i.S. des BetrAVG ist verfassungsgemäß.
Ergebnis: Auf die Revision der beklagten Finanzverwaltung wird das Urteil der Vorinstanz aufgehoben (FG Nürnberg Az. 1 K 836/18 vom 2. April 2019), die Klage damit endgültig abgewiesen.
Vertraglich unverfallbar ist anders als kraft Gesetzes unverfallbar
In der Folge einige Details des Falles gerafft auf Basis der Angaben des BFH:
Die Klägerin und Revisionsbeklagte, eine GmbH, gewährte ihrem Allein-GGF 2014 eine Versorgungszusage aus Entgeltumwandlungen, Monatsbeitrag immerhin 4.500 Euro, später 3.500 Euro (daneben lief eine weitere, aber AG-finanzierte Zusage).
In der Bilanz zum 31.12.2014 schlug die AN-finanzierte Zusage mit einer Rückstellung von 46.504 Euro zu Buche. Endkapitalwert für Versorgungsbaustein 2014 zum Renteneintritt von 99.624 Euro. Teilwert 4.874 Euro (Differenz des Barwerts der künftigen Pension am Schluss des Wirtschaftsjahres abzüglich des Barwerts betragsmäßig gleicher Jahresbeträge), ein Barwert von besagten 46.504 Euro (Barwert der unverfallbaren künftigen Pension am Schluss des Wirtschaftsjahres).
Bei einer Außenprüfung 2016 monierte das FA die Bilanz. Es seien bei der Berechnung der Rückstellung nicht nur der Versorgungsbaustein des Streitjahres, sondern alle Versorgungsbausteine bis zum Eintritt des Versorgungsfalls und unter Berücksichtigung einer laufenden Altersrente zu berücksichtigen. Die Rückstellung für die AN-finanzierte Zusage sei nicht mit dem Barwert, sondern gemäß R 6a Abs. 12 S. 4 der Einkommensteuer-Richtlinien (EStR) mit dem Teilwert zu bewerten, da sie (nur) aufgrund vertraglicher Verpflichtung unverfallbar sei.
Denn, so das FA weiter, § 6a Abs. 3 S. 2 Nr. 1 S. 1 Halbsatz 2 EStG gelte nur bei einer Entgeltumwandlung i.S. von § 1 Abs. 2 BetrAVG (die ja kraft Gesetzes unverfallbar ist). Auf den beherrschenden GGF sei das BetrAVG indes nicht anwendbar, meinte das FA. Der Teilwert für die Versorgungszusage zum 31.12.2014 betrage daher nur 42.706 Euro. Ergo minderte das FA die Rückstellung um 3.798 Euro.
Nürnberg ja, München nein
Einspruch der GmbH erfolglos, so traf man sich vor Gericht in Nürnberg – und dieses gab mit Urteil vom 2. April 2019 – 1 K 836/18 – der GmbH statt – auch im vorliegenden Fall sei der Barwert-Teilwert-Vergleich richtig, ergo der höhere Barwert als Rückstellung zu passivieren.
Prompt ging die Finanzverwaltung in Revision: Der sog. Mindestbarwert sei als Rückstellung nur zugelassen, wenn die Zusage bei einer Entgeltumwandlung kraft Gesetzes sogleich unverfallbar sei; eine vertragliche Vereinbarung reiche nicht aus. Der Wortlaut des Gesetzes sei entgegen der Auffassung des FG eindeutig. Zweck der Einführung der Ausnahme sei die Stärkung der bAV gewesen. Der Gesetzgeber habe bewusst den sog. Mindestbarwert nur für die nach dem BetrAVG unverfallbaren künftigen Pensionsleistungen vorgesehen. Außerdem, so die Finanzverwaltung, greife der arbeitsrechtliche Grundsatz der Gleichbehandlung hier nicht, denn gebe es keine Gleichstellung zwischen beherrschenden GGF und Arbeitnehmer – auch, weil erstere keinen Anspruch auf Entgeltumwandlung haben.
Die GmbH argumentierte vergeblich, dass der § 6a EStG den vom FA verwendeten Begriff der „gesetzlich“ unverfallbaren Anwartschaft nicht kenne. Inhaltsgleiche vertragliche und gesetzliche Unverfallbarkeitsregelungen dürften nicht unterschiedlich behandelt werden.
Das Urteil des BFH findet sich in Gänze hier.
Nebenkriegsschauplatz
Nicht Gegenstand des Verfahrens war die Struktur des § 6a EStG an sich – eine Baustelle, welche die Bundesregierung bereits seit über einem halben Jahrzehnt verschleppt. Bekanntlich hat der BFH in der analogen Angelegenheit der Verzinsung von Steuernachzahlungen die Sache bereits 2018 an das Bundesverfassungsgericht abgegeben, während das FG Köln eben dies für den 6a konkret schon im Oktober 2017 unternommen hat.
Die grundsätzliche 6a-Problematik ist außerdem schon mehrfach von der FDP im Bundestag thematisiert worden, FDP und AfD sind bereits mit Anträgen zu einer Gesetzesänderung gescheitert.
Und bei dem 6a an sich geht es offenkundig um ganz andere Beträge als bei dem Nebenkriegsschauplatz Teilwert/Barwert.
